我国金融业“营改增”的现状、影响及优化对策研究

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全面推进中国金融业改革，可以减少双重征税，帮助金融企业减轻税收负担。本文在分析我国金融业改革的现状、影响和主要问题的基础上，提出了改进和完善我国金融业改革的对策和建议，认为金融业改革应解决以下三个问题，即尽可能运用中性原则、简化税收思路和减轻税收负担。

□卢雄

中国金融业“改革加征营业税”的发展现状

金融业所谓的“营业税改革”，是指金融业缴纳营业税的税目改为增值税。增值税只对产品或服务的增值部分征税，这可以减少重复征税，帮助企业减轻税收负担。自2016年5月1日起，中国开始在全国金融业实施“业务改革与增长”。从中国金融业“商改税”的发展历程来看，主要经历了以下几个发展阶段。

自2012年1月1日起，上海启动了交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点，金融租赁业被纳入“营改增”试点范围。

自2012年8月1日起，“营改增”试点范围从上海分批扩大到北京、天津、江苏、安徽、浙江、福建、湖北、广东、宁波、厦门和深圳，覆盖了融资租赁行业的大部分企业。与上海相同的试点计划、试点行业和政策安排适用于已确定的扩大试点地区。

2013年8月1日，融资租赁增值税改革延伸至全国。

2016年5月1日，金融业的“业务改革与增长”在全国全面实施。

从2016年到2017年，相关部门先后发布了12个与“金融体制改革”相关的文件(见附表)。

全面实施“营改增”对中国金融业的影响

1.税收理念对金融业的影响

从横向比较来看，我国金融业的原营业税和现行增值税是两种不同的税收理念。其中，金融业的营业税主要是基于肯定列表，金融服务业只需要缴纳营业税。“营改增”后，金融业的增值税主要以负面清单的形式出现。除了政策中所列的免征增值税外，其他金融服务都需要缴纳增值税。

从纵向比较来看，金融业是一个特殊的行业，对金融业征收增值税的国家通常不同于其他行业。在税收范围上，大多数征收增值税的国家都是按照增值税的标准税率征收直接金融服务，对以金融中介服务和间接收费为主的核心金融服务一般给予免税待遇。在国际上，这种征收增值税的方法在金融行业中是最常用的，这使得包括贷款和资产管理产品在内的绝大多数金融服务都纳入了增值税免税范围，只有少数金融服务是直接收费的(如保险箱物品等)。)都以肯定列表的形式列出，这大大方便了金融业的税收征管。

综上所述，我国当前金融业增值税的征税思路不仅不同于原有的金融业营业税征税思路，也不同于国际惯例，这使得本已复杂的金融业税收问题更加复杂。

2.税收方法对金融业的影响

在营改增试点初期，财政部、国家税务总局在《关于印发〈交通运输业、建筑业、邮电通信业、现代服务业、文化体育业、房地产销售和无形资产转让的通知》(财税字[2011]110号)中规定，原则上适用增值税一般征税办法。原则上，简单增值税计算方法适用于金融保险业和人寿服务业。

《关于全面推进营业税改征增值税试点的通知》(财税字[2016]36号)将“营业税改征”范围扩大到整个金融业后，金融服务分为贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让四类。金融业的纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。一般纳税人的税率为6%，而小规模纳税人的税率为3%。由于原营业税规定金融保险业适用5%的税率，如果按照试点方案，金融保险业原则上可以适用简单的增值税征税办法，税收负担确实会减轻。但是，“金融体制改革”试点改变了原有试点的征税方式，采用了一般的征税方式。金融业6%的增值税税率为5.66%，增幅为0.66%。因此，营改后金融业的税收负担可能会增加。

3.金融业对税收管理成本的影响

“营改增”后，大多数金融企业采用了所谓的一般税收方法，这使得其税收管理成本大大增加。首先，从会计角度看，营业税是价内税，增值税是价外税。对于同一产品，应税业务的核算需要实行价税分离，这涉及到对原有会计制度的改造，改造成本会明显增加。二是增值税发票必须通过增值税发票防伪税控系统开具，需要专人管理发票，涉税风险也很高。第三，就成本和费用而言，营业税可作为扣除收入的费用，增值税应计入资产负债表。新成立的企业可以扣除更多的项目(如新购买的房屋和机器)。就金融企业而言，工资成本相对较高，但不能扣除。扣除项目的减少意味着金融业的税收负担将会增加。

4.对金融业税基扩张或收缩的影响

与原有的营业税制度相比，营改增后金融业的税基扩大了，这意味着金融业的应税业务范围扩大了，税负也相应增加。以金融产品为例，在营业税下，金融产品的转让业务可以分为四类:股票、债券、外汇等。增值税下的金融商品转让是指转让外汇、证券、非商品期货和其他金融商品所有权的经营活动。其中，其他金融商品的转让包括基金、信托和理财产品等各种资产管理产品以及各种金融衍生品的转让。也就是说，与营业税相比，增值税制度下金融商品转让的范围已经扩展到基金、信托和理财产品等各种资产管理业务。

金融业改革中的几个主要问题

1.一些税收改革措施对金融业的稳定有着不确定的影响

财政部、国家税务总局在《关于印发〈财税字〔2011〕110号〉的通知》中规定，金融保险业和人寿服务业原则上适用简易增值税计算方法，增值税按3%征收。由于金融服务的业务类型复杂多样，金融业发展不稳定，这种税收方案更适合中国金融业的税制改革，能够保证金融业的税负水平不变或下降。然而，金融业改革后，大多数金融企业采用的计税方法是“一般计税法”，而不是原市场预期的“简单计税法”，这给金融业的稳定发展带来了不确定性，甚至造成了金融市场的小幅波动。

以债券市场为例，2016年4月20日，政府债券收益率曲线上升2个基点至7个基点，政策性银行债券利率曲线上升5个基点至10个基点，CDB债券利率曲线也上升6个基点至9个基点。根据行业研究，“金融部门改革”是当天债券市场收益率整体上升的主要原因，因为市场认为，金融部门改革可能会提高银行的融资成本，这也影响了债券市场收益率的波动。

2016年4月29日，财政部发布了《关于进一步明确和全面推进营改增试点相关金融政策的通知》(财税字[2016]46号)，明确指出金融产品的质押式购买和转卖以及持有政策性金融债券是银行间金融交易的利息收入，可免征增值税。因此，市场对营改后这部分金融业务成本增加的担忧已经消除。这表明金融产品和金融市场相当复杂，出台一些与金融部门改革相关的政策措施可能会对金融部门的稳定发展产生一定影响。

2.中国金融业的税收征管成本增加了

从整体上看，金融业实施“增值税改革”的税收征管成本相对较高，这可以从金融机构开具增值税专用发票的案例中看出。

中国大型金融机构每年约有3000万张保费发票，其北京分行每年向机构客户开具的保费发票接近100万张。根据要求，发票包括在税务控制系统的发行和管理中。据估计，一台税控机的成本只有3000元，整个市场税控机的配置成本高达几亿元。增值税专用发票的管理被视为现金管理，这将大大增加人工成本。仅在北京一家金融分公司，“营改增”后，就增加了70多人开展增值税专用发票抵扣认证和管理工作。

从电子发票在我国的推广来看，电子发票改革的实施及其纳入税收控制体系也引起了一些值得关注的问题。例如，金融企业的地区分支机构根据当地主管税务机关的要求进行电子发票改革。电子发票改革后，分行内部发票打印系统无法与税务电子发票系统连接。为了防范发票违规的风险，分行不得不派更多的人力将内部单据管理系统的开票信息与税务网络发票的开票信息进行对比，降低了开票效率，增加了误操作的风险。

电子发票作为一种新的征管手段，其本身还存在一些需要解决的问题。比如，目前我国的无纸财税链条还没有完全打开，只有发票环节实现电子化，不能达到节约成本的效果。相反，对于消费者来说，获取纸质发票更麻烦，他们需要为打印发票支付额外费用。但是，纸质发票和打印发票会有不同的效果。由于纸质电子发票取消了原始发票的防伪性能，很容易产生虚假的电子发票。此外，财务人员很难重复打印电子发票进行报销。

3.金融业改革后，金融企业的税负也增加了

金融业改革后，金融业的税收负担增加了，这可以从以下几个方面来理解。

首先，名义税率提高了。假设当前增值税销项税额基础与营业税制度下完全相同，但营业税折算的实际增值税税率为5.66%，名义税率提高0.66个百分点。

第二，金融业的实际税基已经扩大，这意味着金融业的税负将相应增加。这主要表现在贷款服务类别、金融商品转让范围和视同销售等方面。

第三，可以减少可抵扣的进项税，或者增加金融企业的税收负担。例如，当水费和电费与其他纳税人分摊时，水公司或电力公司分割和开具发票就变得更加困难，因为谈判过程漫长，程序复杂，而且几乎不可能获得特别的增值税发票。同样，对于大多数已经进入成熟稳定发展期的金融企业来说，购买新房地产和新设备等可抵扣的投入费用相对较少。

第四，金融企业的纳税遵从成本显著增加，导致会计制度改革、电子会计系统和人力会计等金融企业服务成本显著增加。

4.金融业改革和增加政策的实施因地而异

由于我国金融业改革采用了特殊的国际税收方式，即采用一般税收方式，改变了试点文件中简单的税收方式，再加上金融产品的复杂性，很难提前全面考虑和制定实施细则，尤其是金融业改革政策措施的实施口径不统一。

以跨境金融服务的税收优惠范围为例，“营改增”后，部分跨境金融服务获得了出口免税优惠，随后的29号公告进一步细化了相关服务范围，即出口货物保险服务，包括出口货物保险和出口信用保险。为境外单位之间的货币融资等金融业务提供的直接收费金融服务，与境内货币、无形资产和房地产无关。在实践中，一些省市税务机关认为跨境服务仅包括29号公告中的“资金结算、财务支付和账户管理”服务，其他直接收费的金融服务不允许享受跨境免税。此外，保险业也面临同样的问题。保险业的赔偿支出占保险公司总成本的60%以上。其中，对于汽车保险直接赔偿等财产保险索赔可以获得并扣除增值税专用发票，但对于保险公司向维修公司支付车辆维修费用所获得的增值税专用发票是否可以扣除。由于各地标准不同，部分地区税务机关不允许保险公司将汽车保险等财产保险的直接赔偿作为投入扣除。

金融业的“业务改革”:国际比较与经验

金融业难以完全纳入增值税抵扣链，这是国际金融业不采用一般计税方法的特殊原因。在各国的实践中，由于金融服务的特殊性，普遍认为按照标准税率对金融服务征收增值税是不可行的。一般来说，几乎没有一个国家按照标准的一般征税方法对金融服务征收增值税。大多数国家对金融中介服务和间接收费服务给予免税，对直接收费服务按照标准税率征税，并允许相应的进项税抵扣。

到目前为止，征收增值税的国家没有将银行贷款业务纳入增值税抵扣链，主要有以下五个原因。

首先，难以准确确定银行贷款服务的增值税税基。金融服务主要包括金融中介服务、直接收费金融服务和间接收费金融服务。其中，金融中介服务和间接收费金融服务构成了银行的核心金融服务，包括货币结算、股票、债券等证券交易、存贷款、贴现、投资管理、保险、期货和外汇业务等。此外，直接收费服务包括安全保管和业务咨询。

就存贷款利差而言，增值税的计税基础应该是银行自身创造的增加值，但银行的贷款利息收入不仅包括银行自身创造的增加值，还包括贷款的资本成本、违约风险或通货膨胀的补偿等。银行将根据客户情况，采用不同的定价方式，对存贷款业务收取不同的费用，形成不同的增值额。但是，这些补偿性收入的计算方法不同，很难正确计量银行每项增值(即增值税)的计税基础。同时，金融服务的提供和支付形式丰富多样，客观上增加了金融业增值税计税基础的界定和计量难度。

第二，如果将存款利息收入作为银行进项税进入抵扣链，就意味着要对存款人的利息收入征收增值税，其效果不如对存款人的利息收入重新征收个人所得税。

第三，如果将贷款利息费用作为贷款企业的进项税纳入抵扣链，必然会鼓励贷款企业向银行借入更多的资金。从企业所得税的成本构成中，利息费用可以在企业所得税前扣除。为了防止一些企业滥用这一规定，扩大贷款加杠杆操作，企业所得税法专门规定了可以扣除利息费用的条件。与西方主要发达国家相比，中国企业部门的杠杆率很高。如果允许贷款利息费用作为贷款企业的进项税进入抵扣链，势必会鼓励企业增加杠杆，这与当前去杠杆化和稳定杠杆化的宏观经济政策取向不一致。

第四，增值税对最终消费者行为征税，但金融业产生的部分利润不构成消费，而是收入，这是增值税难以在金融领域全面实施的主要理论依据。

第五，核心金融业务免征增值税可以提高国内金融业的国际竞争力，这是世界上许多国家为使本国在国际再分配中处于有利地位而实施的重要措施之一。一般来说，所得税在我国税收结构中所占的比例相对较小，而流转税所占的比例相对较大。相反，所得税在中国金融业的税收结构中占很大比例，而流转税只占很小比例。这与发达国家的税制结构相似，表明中国金融业具备与国际接轨的有利条件。

值得注意的是，资本和国际金融服务的流动性很高，零售服务将被课以重税，这将导致居民将交易转移到国外。因此，世界各国对主要金融业务不采用一般税收方法。因此，除了在理论上和操作上难以确定金融服务的附加值外，这也是世界上许多国家不采用一般税收方法来与国际惯例接轨，提高一国金融业国际竞争力的重要原因之一。

完善金融业业务改革的对策和建议

在我国金融业引入改革和增加之前，国际上已经有了一定的共识，即金融业很难实行标准计税方法。例如，将存款和贷款等所有核心银行业务纳入增值税税收链，并采用标准的一般税收方法，将鼓励贷款企业增加杠杆。同时，增值税的征收管理也存在一些困难，征收管理成本很高，从理论和技术角度来看都不是一个好的选择。金融业“增值税改革”的实践也证明了这一点。

在金融业改革和增加政策出台之初，最初的计划是对金融业采用简单的税收计算方法，然后在确保金融业的税收负担能够真正减轻后及时进行调整。笔者认为，如果试点方案得以实施，金融业阵营的改革很可能会减轻金融业的税收负担。然而，在金融业改革全面启动后，金融业改革的征税方式已经从简单的征税方式转变为一般的征税方式，这对我国金融业改革的顺利开展带来了一定的不利影响，值得思考。

财政部、国家税务总局在《关于印发〈营改增〉的通知》(财税[2011]110号)中指出:“营改增”有三个基本原则。第一是制定总体规划并逐步实施。二是规范税制，合理负担。三是全面协调、平稳过渡。

经合组织还制定了各国增值税设计指南，主要包括:与国家主要政策保持一致、简单准确、高效、中立、公平和灵活。最后，它将实现多重目标，如有利于经济转型、鼓励消费、促进实施、高税收合规性、适当的免税和有限的特殊安排。

根据这些原则，从优化金融业增值税的角度来看，下一步“营改增”应解决以下三个问题。

1.金融业务增值税改革应尽可能运用中性原则

税收中性原则要求同一金融业务应尽可能采用相同的征税方法，以避免税收政策造成的经济运行扭曲。在调查中发现，不同的金融机构有相似的业务，应该以同样的方式征税。

2.金融业务的增值税改革应简化税收观念

鉴于金融业的复杂性，金融业增值税改革的下一步应尽量简化征税的思路。显而易见，在金融业中，用肯定列表来明确税目的征税思路，更便于征收和缴纳增值税。

3.金融业务的增值税改革应该真正减轻税收负担

经过40多年的改革开放，中国有可能也有必要在许多技术方面与国际接轨。国际比较和实地调查表明，将存款、贷款等所有金融核心业务纳入增值税税收链条，会导致增值税征收管理中的征收管理成本增加等问题，这在理论上和技术上都是不可行的。从国际比较来看，按照国际惯例，金融服务应该是免税或零税率增值税。但是，考虑到目前我国增值税征管的实际情况，存款、贷款等核心金融业务应适用3%的简单计税方法，资产管理产品的增值税征收应免税，从而确保有效降低税负、社会融资成本和纳税遵从成本。

(作者是经济学博士)

金融业“营改增”的相关文件

序列号、文件名、发布日期、主要条款

1 .《营业税改征增值税试点过渡政策规定》财税字[2016]36号2016.3.28规定了纳入增值税征税范围的金融服务和金融服务的税率、税基和减免税

2.《关于进一步明确金融体制改革试点政策的通知》(财税[2016]46号)2016.4.291。银行业务减免税:金融产品质押购买和转售的利息收入和持有政策性金融债券的利息收入属于银行间利息收入，免征增值税。2.保险业务的相关减免。3.县及县以下农村信用社、农村银行、农村资金互助社、银行机构独资贷款公司、在农村合作银行和农村商业银行提供金融服务收入的法人机构可选择适用3%的简易计税方法缴纳增值税。4.您可以选择采用简单的计税方法，按照3%的征收率计算缴纳增值税的业务范围。本通知自2016年5月1日起实施。

3、2016年6月30日《关于金融机构同业往来增值税政策的补充通知》(财税字[2016]70号)，进一步明确了金融机构同业往来利息收入免征增值税的范围。从2016年5月1日开始实施。

4、2016年第53号《关于营改试点征收管理若干问题的税务公告》。2016年8月18日，如果银行提供贷款服务按期收取利息，结息日收取的利息收入全部计入结息日所属期间的销售额，增值税按现行规定计算缴纳。自9月1日起实施。

5、《关于明确金融房地产开发教育辅助服务增值税政策的通知》财税字[2016]140号，2016.12.21首次规定“保证收入、报酬、资金占用费、补偿”是指合同中明确承诺到期本金可以全部收回，并按贷款服务的6%缴纳增值税的投资收入；规定纳税人从持有至到期购买资金、信托、理财产品及其他资产管理产品，不属于36号通知所述的金融产品转让；规定享受优惠政策的纳税人范围；规定资产管理产品运营过程中发生的增值税应税行为，应由资产管理产品经理作为增值税纳税人。2016年1月至4月纳税人转让金融产品的负差可结转至下一纳税期，并与2016年5月至12月转让的金融产品销售额冲抵。

6 .《国家税务总局关于地价扣除时间增值税征收管理的公告》等。2016.12.24保险公司开展共保业务时，应按以下规定开具增值税发票:主保险人与被保险人签订保险合同并足额收取保费，然后与其他共保人签订共保协议并支付共保保费的，主保险人应向被保险人开具足额发票，其他共保人应向主保险人开具发票；如果主保险人和其他共同保险人分别与投保人签订保险合同并收取保费，主保险人和其他共同保险人应向投保人开具各自保费收入的发票。

7财税[2016]140号文件1部分条款政策解读。第三条金融机构“发放贷款”业务范围的解释。第三条对逾期90天的应收利息暂不征税的政策延伸至证券公司、保险公司等所有金融机构。上述两项政策中的“贷款发放”业务是指纳税人提供的贷款服务，具体按照《关于销售服务、无形资产和房地产的说明》(财税[2016]36号文件)中“贷款服务”的注释范围控制。2.第四条“资产管理产品经营过程中发生的以资产管理产品经理为增值税纳税人的增值税应税行为”的解释

8 .《关于资产管理产品增值税政策有关问题的补充通知》(财税字[2017]第2号)自2017年7月1日(含)起，资产管理产品经理为增值税纳税人，按现行规定缴纳增值税。如果资产管理产品在2017年7月1日前的运营过程中发生增值税应税行为，未缴纳增值税的，不予缴纳；已缴纳增值税的，应在资产管理产品经理随后几个月的应缴纳增值税金额中扣除已缴纳的税款。资产管理产品经营过程中增值税应税行为的具体征收管理办法由国家税务总局另行制定。

9、关于资产管理产品增值税有关问题的通知财税字[2017]56号2017年6月30日简单计税方法暂适用于资产管理产品经理(以下简称经理)在资产管理产品运营过程中发生的增值税应税行为(以下简称资产管理产品运营业务)。除本通知第一条规定的以外，管理人接受投资者的委托或信托对其受托资产提供的管理服务及发生的其他增值税应税行为(以下简称其他业务)，应按现行规定缴纳增值税。本通知自2018年1月1日起施行。

10.2017年7月11日《关于建筑服务业改革和增加业务试点政策的通知》(财税字[2017]58号)规定，自2018年1月1日起，金融机构将开展贴现和再贴现业务，并将实际持有票据过程中获得的利息收入作为销售贷款服务计算缴纳增值税。此前，贴现机构已对贴现利息收入全额缴纳增值税，贴现机构的利息收入将继续免征增值税。

11《关于跨境应税行为免税备案等增值税问题的税务公告》2017年第30号2017.8.14自2018年1月1日起，金融机构办理贴现、贴现业务需要开具贴现利息的，贴现机构将根据票据贴现利息全额向贴现方开具增值税普通发票，贴现机构将根据贴现利息全额向贴现方开具增值税普通发票。

12 .《关于租赁固定资产抵扣进项税等增值税政策问题的通知》财税字[2017]90号2017.12.25根据《财政部、国家税务总局关于资产管理产品增值税有关问题的通知》(财税字[2017]56号)相关规定，自2018年1月1日起，资产管理产品经理开始经营资产管理产品和部分金融商品转让业务提供的贷款服务。

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